Ved fusion, spaltning, tilførsel af aktiver og virksomhedsomdannelse sker der som udgangspunkt overdragelse af varer, driftsmidler, fast ejendom mv. fra et selskab til et andet. Dette medfører, at såfremt der er tale om overdragelse af momspligtige varer, driftsmidler, fast ejendom mv., skal der afregnes moms i forbindelse med transaktionen, medmindre der efter en konkret vurdering i stedet er tale om en virksomhedsoverdragelse.
Særligt i relation til fast ejendom skal man være opmærksom på momspligten ved fusion, spaltning, tilførsel af aktiver og virksomhedsomdannelse. Det er således ikke muligt ved eksempelvis spaltning at overføre byggegrunde til andre selskaber, uden at det får momsmæssige konsekvenser for selskaberne.
Momspligt
Der opstår momspligt, når der leveres varer eller tjenesteydelser mod betaling. Fusion, spaltning, tilførsel af aktiver og virksomhedsomdannelse sidestilles momsmæssigt med levering mod betaling, hvorfor der opstår momspligt ved disse transaktioner, når momspligtige varer, driftsmidler, fast ejendom mv. overføres fra et selskab til et andet. Førstnævnte selskab skal afregne udgående moms, mens det selskab, som får overført varer, driftsmidler, fast ejendom mv., har fradragsret for momsen efter de almindelige fradragsregler.
Såfremt der er tale om overførsel af varer, driftsmidler, fast ejendom mv. som led i en overdragelse af virksomheden eller af en del af denne, og køberen (det fortsættende selskab) er momsregistreret, hverken kan eller skal der dog afregnes moms i forbindelse med overførslen. For at der foreligger en sådan momsfri virksomhedsoverdragelse, skal der i almindelighed være tale om, at sælgeren (det ophørende selskab) ophører med at drive den overdragne del af virksomheden, mens køber (det fortsættende selskab) viderefører virksomheden.
Fast ejendom
Som hovedregel er salg af fast ejendom momsfritaget. Undtaget herfra er dog salg af byggegrunde og nye bygninger, der således er momspligtigt, når salget foretages af en momspligtig virksomhed.
Salg af aktier, anparter og andre selskabsandele er som udgangspunkt fritaget for moms. Det betyder, at salg af selskaber, som ejer byggegrunde eller nye bygninger, ikke medfører momspligt, medmindre køberen af selskabet opnår en såkaldt eksklusiv brugsret til de pågældende byggegrunde eller nye bygninger. Dette er ifølge praksis kun tilfældet ved køb af andelsboliger og lignende, der imidlertid er fritaget for moms, idet de sidestilles med udlejningsboliger.
Mange selskaber overvejer muligheden for momsfrit salg af selskaber indeholdende byggegrunde eller nye bygninger i stedet for ”almindeligt” momspligtigt salg af de pågældende byggegrunde / nye bygninger.
Et scenarie kan være, at et selskab ejer et større antal byggegrunde, som skal sælges. Det er tanken, at køberne af grundene skal opføre bygninger på grundene med henblik på udlejning til boligformål. Idet udlejning til boligformål er fritaget for moms, kan køberne ikke fratrække eventuel moms ved køb af grundene. Her medfører et køb af selskabet ikke moms på grundene. Hvis grundene derimod spaltes ud i forskellige selskaber med henblik på salg af de enkelte selskaber, vil spaltningerne medføre moms på grundene, som ikke kan fradrages i de fortsættende selskaber, idet selskaberne skal drive momsfri boligudlejning.
Ved alle former for omstruktureringer mv. er det således meget væsentligt på forhånd at være opmærksom på, om disse omstruktureringer medfører momsmæssige konsekvenser for selskaberne. Det vil være særdeles vanskeligt efterfølgende at rette op på utilsigtede momsmæssige konsekvenser.
Flere og flere selvstændige erhvervsdrivende er begyndt at drive virksomhed inden for områder som coaching, terapi, supervision mv. Mange af disse erhvervsdrivende er af den klare opfattelse, at de ikke er momspligtige og derfor ikke skal afregne moms af deres indtægter. Kriterierne for momsfritagelse af coaching, terapi, supervision mv. er imidlertid ret snævre, hvilket reelt medfører momspligt for mange af disse erhvervsdrivende.
Momspligt
Hovedreglen i momsloven er, at levering af tjenesteydelser er momspligtige. Dermed er aktiviteter som coaching, terapi, supervision mv. momspligtige, medmindre de specifikt er omfattet af en af momslovens fritagelsesbestemmelser. Der er typisk to momsfritagelser, som kan bringes i spil:
- Momsfritagelsen for sundhedsydelser
- Momsfritagelsen for undervisning.
Sundhedsydelser
For at momsfritagelsen for sundhedsydelser finder anvendelse, skal den erhvervsdrivende for det første have et vist uddannelsesniveau. Herved forstås, at den erhvervsdrivende enten skal have opnået en autorisation eller have gennemgået en uddannelse bestående af minimum 660 undervisningstimer, hvoraf følgende som minimum skal indgå:
- Anatomi/fysiologi 200 undervisningstimer
- Sygdomslære/farmakologi 100 undervisningstimer
- Den primære behandlingsform 250 undervisningstimer
- Klinikvejledning/klientbehandling 10 undervisningstimer
- Øvrig sundhedsfaglig undervisning 100 undervisningstimer
For så vidt angår psykoterapi, vil undervisningstimerne i anatomi/fysiologi og sygdomslære/farmakologi skulle erstattes af undervisningstimer i den primære behandlingsform, herunder eksempelvis i teoretisk uddannelse inden for det psykoterapeutiske område, egenterapi og modtagelse af supervision. Alle undervisningstimerne skal være relevante for behandling eller forebyggelse af sygdomme. Det betyder, at eksempelvis undervisning i mersalg, salgspsykologi, markedsføring, personlighedsudvikling mv. ikke kan falde ind under ovennævnte kategorier.
Udover at den erhvervsdrivende skal have et vist uddannelsesniveau, skal der også være tale om behandling af personer med henblik på at forebygge, diagnosticere, behandle og så vidt muligt helbrede sygdomme eller sundhedsmæssige uregelmæssigheder (anomalier). En erhvervsdrivendes klienter inden for coaching, terapi, supervision mv. kan sjældent betragtes som syge personer, hvorfor momsfritagelsen for sundhedsydelser sjældent finder anvendelse, uanset om behandlingskravet er opfyldt eller ej. For at fritagelsen finder anvendelse, skal der således foreligge en diagnosticeret lidelse, der søges behandlet og helbredt.
Undervisning
Undervisningsfritagelsen omfatter skoleundervisning, undervisning på videregående uddannelsesinstitutioner, faglig uddannelse, herunder omskoling, og anden undervisning, der har karakter af skolemæssig eller faglig undervisning. Undtaget fra momsfritagelsen er dog kursusvirksomhed primært rettet mod erhvervsdrivende, når virksomheden drives med gevinst for øje. Kursusvirksomhed er således momspligtig.
En undervisningsydelse, der ikke er skoleundervisning, faglig uddannelse og lignende, er ikke omfattet af fritagelsesbestemmelsen, og er dermed momspligtig. Dette gælder, uanset om fakturaen udstedes til en privatperson eller til en virksomhed/institution.
Coaching, terapi, supervision etc. ydet over for enkeltpersoner kan sjældent betragtes som skolemæssig eller faglig undervisning, hvorfor momsfritagelsen for undervisning som oftest heller ikke vil finde anvendelse for coaching, terapi, supervision etc. Hvis den erhvervsdrivendes kunder er virksomheder eller institutioner, vil der endvidere kunne være tale om momspligtig kursusvirksomhed.
De snævre kriterier for momsfritagelse af coaching, terapi, supervision mv. vil således ofte medføre momspligt for den erhvervsdrivende.
Som udgangspunkt opstår der ikke momspligt ved enkeltstående salg af fast ejendom. Dette gælder imidlertid ikke ved salg af fast ejendom, hvor sælgeren har drevet momspligtig virksomhed på ejendommen. Her opstår der momspligt ved salg af ejendommen, når der er tale om en byggegrund eller en ny bygning, uanset den momspligtige virksomheds omfang.
Momspligten ved salg af byggegrunde og nye bygninger omfatter kun erhvervsmæssigt salg. Det betyder, at kun såkaldte ”momspligtige personer” skal afregne moms ved salg af byggegrunde og nye bygninger. Momspligtige personer defineres som ”juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed”.
Økonomisk virksomhed
Der udøvesøkonomisk virksomhed og dermed momspligtigt salg af fast ejendom, når sælgeren tager ”aktive skridt mod økonomisk udnyttelse” af den faste ejendom, og der samtidig er tale om ”indtægter af en vis varig karakter”.
Aktive skridt kan bestå i gennemførelse af bygge- og anlægsarbejder og gennemførelse af kendte markedsføringsmidler. Udover byggeri i form af opførelse/ombygning af bygninger og andre faste anlæg forstås ved bygge- og anlægsarbejder etablering af infrastruktur i form af veje, belysning, kloak-, vand- og elektricitetsforsyning mv., det vil sige almindelig byggemodning af jord.
Udover at sælgeren skal tage ”aktive skridt mod økonomisk udnyttelse”, er det yderligere en forudsætning for at statuere momspligt ved salg af fast ejendom, at den økonomiske udnyttelse af byggegrunde eller bygninger sker over en tilstrækkelig periode, der kan begrunde, at kriteriet om, at der opnås ”indtægter af en vis karakter”, kan anses for opfyldt. Dette kriterie udelukker som udgangspunkt enkeltstående salg fra momspligten, dog ikke når sælger har opført/ombygget en bygning med henblik på salg.
Forudgående anvendelse til momspligtige aktiviteter
Et selskab eller en virksomhed, der sælger fast ejendom, som helt eller delvist har været anvendt til brug for den pågældendes momspligtige aktiviteter, anses altid for at handle i egenskab af momspligtig person ved salg af den pågældende ejendom. Her kan der således opstå momspligt, også ved enkeltstående salg, og uanset at der ikke er foretaget ”aktive skridt mod økonomisk udnyttelse” forud for salget. Dette gælder eksempelvis en virksomheds salg af sin domicilejendom, fabriksejendom, lagerejendom, landbrugsejendom eller salg af en frivilligt momsregistreret udlejningsejendom, eller bare udstykning af en byggegrund fra den pågældende ejendom.
Det er tilstrækkeligt, at alene en del af ejendommen har været anvendt til brug for momspligtige aktiviteter. Derfor kan der også opstå momspligt ved salg af en udlejningsejendom, selv om kun en mindre del af ejendommen er frivilligt momsregistreret samt ved salg af villa/parcelhus etc., såfremt ejeren og dermed sælgeren har drevet momspligtig virksomhed fra ejendommen, herunder eksempelvis administreret sin momspligtige enkeltmandsvirksomhed fra adressen. Dette gælder, uanset at ejendommen også har tjent som privat bolig for ejeren og dennes familie.
Byggegrunde og nye bygninger
Der kan kun være momspligt ved salg af byggegrunde og nye bygninger. Salg af gamle bygninger er fritaget for moms. Her er det væsentligt at være opmærksom på, at ved salg af gamle (nedrivningsklare) bygninger er udgangspunktet, at hvis salget sker med henblik på nedrivning af de gamle bygninger og opførelse af en ny bygning, anses salget for et salg af en byggegrund, hvilket er momspligtigt, når de gamle bygninger har været anvendt til momspligtig virksomhed.
Endvidere omfatter definitionen ”nye bygninger” ikke kun nyopførte bygninger, men også væsentligt renoverede bygninger, når arbejdet er færdiggjort 5 år forud for et salg.
Et renoveringsarbejde er af væsentligt omfang, når værdien af renoveringsarbejdet ekskl. moms overstiger 25 % af ejendomsværdien med tillæg af værdien af renoveringsarbejdet ekskl. moms. Hvis salgsprisen overstiger ejendomsværdien med tillæg af værdien af udført renoveringsarbejde ekskl. moms, kan sælger vælge at anvende salgssummen som beregningsgrundlag i stedet for ovennævnte beregningsgrundlag.
Ved renoveringsarbejder, eksempelvis af en virksomheds domicilejendom eller udlejningsejendom, vil det forekomme, at renoveringsarbejdet udføres etapevis over en årrække. Der er som udgangspunkt tale om arbejder, som set over perioden hvor byggearbejderne foregår, udgør renoveringsarbejde, og de samlede successivt udførte arbejder skal dermed vurderes samlet i forhold til 25-procentsreglen. Dette gælder også, når ejerne ikke havde nogen planer om salg på renoveringstidspunktet. Ved salg af en ejendom skal det derfor altid vurderes, om der inden for de seneste 5 år forud for salget er færdiggjort et væsentligt renoveringsarbejde.
Skatteministeren har fremsat lovforslag, der - såfremt de vedtages - medfører en række væsentlige ændringer i forhold til den gældende lovgivning. Vi gennemgår et udpluk heraf nedenfor.
BoligJobordningen
BoligJobordningen, som har eksisteret i flere år, har hele tiden været en midlertidig ordning, der gjaldt for et eller flere indkomstår.
Det foreslås, at ordningen gøres permanent fra og med den 1. januar 2018. Fradrag for lønudgifter til visse serviceydelser i hjemmet vil i 2018 udgøre op til 6.000 kr. pr. person, mens der vil være et fradrag på op til 12.000 kr. pr. person til håndværksydelser for visse arbejder udført på familiens helårsbolig eller sommerbolig. Beløbsgrænserne vil fremover blive reguleret årligt.
Fradragsretten gælder fra og med den 1. januar 2018 ikke følgende håndværksydelser:
Installation af intelligent varme-, ventilations- og lysstyring, solafskærmning af vinduer og glasdøre, energirådgivning, udskiftning af faste belægninger med permeable belægninger, sikring af yderdøre og vinduer mod oversvømmelse, installation af ladestik til elbiler og fjernelse af asbest, PCB og bly.
Der er sket en enkelt udvidelse, nemlig lønudgifter til installation af tyverialarm. Sådanne udgifter vil kunne fratrækkes, når udgiften afholdes fra og med den 1. januar 2018.
Ingen udligningsskat på pensionsudbetalinger
På visse ”større” pensionsudbetalinger har der i de senere år skullet betales en ekstraskat, nemlig den såkaldte udligningsskat.
Udligningsskatten foreslås afskaffet fra og med indkomståret 2018.
Når lovforslaget er vedtaget, vil SKAT automatisk udsende en ny forskudsopgørelse uden udligningsskat til de personer, hvor der på forskudsopgørelsen for 2018 er beregnet udligningsskat på pensionsudbetalinger.
Medarbejderaktier
Efter gældende regler kan selskaber tildele medarbejdere op til 10 % af lønnen i form af aktier eller købe- eller tegningsretter til aktier, hvor aktierne beskattes som aktieindkomst i stedet for lønindkomst. Medarbejderen beskattes først, når aktierne afstås. Selskabet har ikke fradrag for udgiften til aktier mv.
Fra den 1. januar 2018 foreslås grænsen hævet fra 10 % til 20 %, forudsat at mindst 80 % af virksomhedens medarbejdere tilbydes sådan aktieløn.
Virksomhederne vil fortsat kunne tildele udvalgte medarbejdere op til 10 % af lønnen i form af medarbejderaktier i henhold til de gældende regler.
Ingen skat på fri telefon og internet
Det foreslås, at arbejdsgiverbetalt telefon og eventuelt internet fra og med indkomståret 2020 er et skattefrit personalegode.
Skattefriheden vil også gælde selvstændigt erhvervsdrivende og en medarbejdende ægtefælle.
Børneopsparingskonti
Efter gældende regler kan der årligt maksimalt indskydes 3.000 kr. på en børneopsparingskonto og i alt højst 36.000 kr.
Grænserne foreslås forhøjet til henholdsvis 6.000 kr. og 72.000 kr. fra og med den 1. januar 2018. Forhøjelserne gælder også allerede oprettede børneopsparingskonti. Eksempelvis vil der fra og med den 1. januar 2018 kunne indskydes 6.000 kr. årligt, selv om maksimumsgrænsen på 36.000 kr. blev nået for flere år siden.
Som almindelig lønmodtager kan man fra den 12. marts 2018 via TastSelv se sin årsopgørelse for 2017 på skat.dk. Årsopgørelsen giver et samlet overblik over ens indkomst, fradrag og skattebetaling.
SKAT indhenter automatisk oplysninger fra arbejdsgiver, bank, realkreditinstitut, fagforening og A-kasse. Oplysningerne er fortrykt på årsopgørelsen, men det er ens eget ansvar at sikre, at alle oplysninger er med, og at de indhentede oplysninger er korrekte.
Det er muligt at ændre i de indberettede oplysninger frem til den 1. maj 2018, hvorefter man vil modtage en ny årsopgørelse.
Hvis man ikke har ændringer til årsopgørelsen og har overskydende skat til gode, vil beløbet blive udbetalt til ens NemKonto den 10. april 2018.
Hvis man derimod har restskat, kan denne betales senest den 2. juli 2018, inklusive et tillæg på 1,7 % regnet fra 1. januar 2018 og frem til betalingsdatoen.
Hvis restskatten ikke betales inden 2. juli 2018, vil en restskat på op til 20.325 kr. inklusive et fast tillæg på 3,7% blive indregnet i skatten for 2019. Den del af restskatten, der overstiger 20.325 kr. opkræves inklusive procenttillæg i 3 rater i august, september og oktober 2018.
Er man selvstændig erhvervsdrivende, eller har man eksempelvis udleje af en forældrebolig, skal man indsende en udvidet selvangivelse. Denne omfatter både de private og virksomhedens skattepligtige indkomster og fradrag. Man skal selv sørge for at selvangive senest den 1. juli 2018, hvorefter man vil modtage en årsopgørelse.