Udlodning af udbytte fra danske selskaber til udenlandske ejere er ikke blevet nemmere. Det udloddende selskab skal tænke sig godt om, inden det foretager udlodning uden indeholdelse af kildeskat for at undgå at komme i problemer hos Skattestyrelsen.

Højesteret har i en ny dom af 9. januar 2023 taget stilling til både ”beneficial
owner” og renter af skattekrav, og i denne artikel belyses de 2 emner og Højesterets stillingtagen hertil.

Beneficial owner – retmæssige ejer

Beneficial owner-sagerne har kørt i mere end 10 år, og der er senest 9. januar 2023 kommet en ny højesteretsafgørelse vedrørende emnet.

Men hvad går det egentlig ud på, og vedrører det kun de ”store” virksomheder, eller har det også betydning for andre?

Beneficial owner/den retmæssige ejer defineres som enhver fysisk person, som ejer eller kontrollerer en juridisk enhed, og/eller den fysiske person, på hvis vegne en transaktion gennemføres. 

Dette inkluderer også de fysiske personer, som udøver direkte eller indirekte kontrol over den juridiske enhed:

  • En fysisk persons besiddelse af en procentdel af aktier over 25 % eller et ejerskab af mere end 25 % af en virksomhed er en indikation af dens direkte kontrol
  • Besiddelse af mere end 25 % af aktierne eller mere end 25 % af ejerskabet af et selskab, af et andet selskab, som er kontrolleret af en fysisk person/personer eller af flere selskaber, kontrolleret af de samme fysiske personer, er en indikation af indirekte kontrol.

Sagerne er kendetegnet ved, at de umiddelbare modtagere af renter eller udbytte er selskaber, der er beliggende i andre EU-medlemslande eller beliggende i lande, som Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med. Et af hovedspørgsmålene i sagerne er, om renter og udbytte er fritaget for dansk kildeskat efter reglerne i de respektive dobbeltbeskatningsoverenskomster samt rente-/royaltydirektivet og moder-/datterselskabsdirektivet.

Det er skattemyndighedernes opfattelse, at de udenlandske moderselskaber, der er de umiddelbare modtagere af udbytterne fra de danske selskaber, er afskåret fra at påberåbe sig fordelene i de respektive direktiver og dobbeltbeskatningsoverenskomster, fordi moderselskaberne ikke kan anses for de retmæssige ejere (beneficial owners) af udbytterne, da disse selskaber anses for at være gennemstrømningsselskaber – udbyttet ”strømmer” blot igennem dem.

Det er ofte Skattestyrelsens opfattelse, at der foreligger misbrug af moder-/datterselskabsdirektivet eller dobbeltbeskatningsoverenskomsten, således at de gør det udbyttemodtagende selskab til begrænset skattepligtig af udbyttet, selvom udbyttet som udgangspunkt ville være skattefrit i Danmark. Det vil sige, at sagerne reelt angår, hvorvidt danske datterselskaber skal indeholde dansk kildeskat ved betaling af udbytte til deres udenlandske moderselskaber.

Beneficial owner– transaktionsbestemt vurdering

Beneficial owner er således en trans­aktionsbestemt vurdering, der skal foretages for hver enkelt udbytteudlodning. Dette sker særligt med henblik på at fastlægge, hvem der har dispositionsretten over udlodningen/datterselskabs­aktierne.

I sagerne har Skattestyrelsen gjort gældende, at de udenlandske moderselskaber er såkaldte ”gennemstrømningsselskaber”, hvorefter disse ikke kan anses som værende beneficial owner (retmæssig ejer) af de modtagne beløb, og herved ikke har ret til at drage fordel af reglerne om lempelse eller skattefritagelse.

De sager, der hovedsageligt har været ført ved domstolene, er meget store sager, som f.eks. TDC- og NetsApp-sagerne. I TDC-sagen var det 6 mia. kr. i udbytte, man diskuterede beskatningen af, hvorfor det kommer til at fremstå som om, at beneficial owner-begrebet kun er for de ”store” virksomheder og ikke noget, som vi i SMV-segmentet skal tage os synderligt af – eller skal vi?

Det er min erfaring, at det skal vi i høj grad iagttage, da Skattestyrelsen allerede rejser mindre sager.

Et eksempel herpå er et dansk selskab ejet af 3 holdingselskaber med 1/3 til hver: 2 danske holdingselskaber og 1 UK-holdingselskab. UK-selskabet er ejet af en britisk statsborger, der er fuldt skattepligtig i UK.

Det danske driftsselskab er et mindre selskab, som realiserer overskud på et par millioner om året, og der er udloddet udbytte på nogenlunde samme størrelse. Der er i indkomståret 2021 udloddet 1,8 mio. kr. – 600.000 kr. til hvert ejerselskab.

Det vil sige, at der også er udloddet 600.000 kr. til UK-selskabet. Beløbet er udloddet uden indeholdelse af dansk kildeskat, da det er udloddet til et moderselskab (ejer mindst 10 %), som er beliggende i et land, hvormed Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsaftale. Så umiddelbart er alt jo, som det skal være.

Skattestyrelsen har dog undersøgt forholdet og konstateret, at UK-selskabet har videreudloddet en del af dette udbytte til den personlige ejer af selskabet. Ejeren er blevet beskattet af det udbytte, han har modtaget personligt i UK. Der er udloddet ca. 450.000 kr. af de i alt 600.000 kr., som selskabet modtog. De resterende 150.000 kr. forventer selskabet at bruge på investeringer i fremtiden.

Skattepligt

Skattemæssigt er udbytter til selskaber (der ejer mindst 10 %) skattefritaget, hvorimod der hviler kildeskat på 27 % på udbytter til personer. Efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten med UK har Danmark ret til 15 % ved udlodning til personer, og 0 % når det er selskaber, der ejer mindst 25 % af kapitalen. (I praksis dog 10 %, da vi ikke har intern hjemmel til at beskatte, når der ejes mindst 10 %).

I den konkrete sag er det Skattestyrelsens opfattelse, at der foreligger ”misbrug” af dobbeltbeskatningsover­enskomsten, og de anser ejeren af UK-holdingselskabet for retmæssig ejer af ejerandelen i det danske selskab, og det danske selskab skulle derfor have indeholdt kildeskat i det udloddede udbytte. Det er dog Skattestyrelsens opfattelse, at der alene skulle have været indeholdt udbytteskat i den del, som er videreudloddet til moderselskabets aktionær. Så Skattestyrelsen har nu sendt et krav til det danske driftsselskab med opkrævning af den manglende, indeholdte kildeskat.

Skattestyrelsen finder ikke, at holdingselskabskonstruktioner aldrig skal respekteres, så et udbyttemodtagende holdingselskab ikke kan påberåbe sig en dobbeltbeskatningsoverenskomst indgået med kildelandet med henblik på fritagelse for eller begrænsning af kildelandsbeskatning.

Den retmæssige ejer

Et holdingselskab kan kun frakendes sin status som retmæssig ejer, hvis ejerne udøver en kontrol med selskabet, som ligger udover den planlægning og styring på koncernplan, og hvis det pågældende selskab er indskudt som et mellemled med henblik på, at den/de bagvedliggende ejere kan opnå fordele i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst, som ikke ville kunne opnås af ejerne direkte.

På den baggrund er det tilsyneladende Skattestyrelsens opfattelse, at UK-holdingselskabet er etableret til dette formål – som en tom skal. Det skal sikre, at det kan modtage udbytte uden dansk kildeskat efter aktionærens behov. Det britiske holdingselskab bliver ikke anset som retsmæssige ejer af de udbytter, som er videreudloddet, og der kan dermed ikke ske en overenskomstmæssig begrænsning af kildeskatten efter overenskomstens artikel om beskatningsret til udbytter.

Skattestyrelsens opfattelse medfører, at de selskaber, som udlodder udbytte til modtagende moderselskab i udlandet, skal vide, hvorledes det modtagende selskab har tænkt sig at bruge midlerne. Skal de videreudloddes til en anden enhed/person, skal det udloddende selskab undersøge, hvorvidt der kunne være en situation med beneficial owner. I modsat fald hæfter selskabet for udbytteskatten, og den kan i situationen være vanskelig at få tilbage.

I kommentaren til OECD’s modeloverenskomst står der følgende:”Når modtageren af udbytte har ret til at bruge og nyde udbyttet uden at være bundet af kontraktretlige eller juridiske forpligtelser til at videreformidle de udbetalinger, som vedkommende har modtaget, til en anden person, er modtageren den ”retmæssige ejer” af dette udbytte.

Når denne kommentar lægges til grund, kan det syntes som en urimelig eller restriktiv fortolkning af reglerne, når Skattestyrelsen i helt almindelige holding-konstruktioner anlægger en betragtning om, at der er tale om beneficial owner. Især når det tages med i betragtningen, at der ikke er tale om etablering af skatteunddragelse eller skatteundgåelse, da udbyttet er overført til et land, hvormed Danmark har en dobbeltbeskatningsaftale, og aktionæren ikke er hjemmehørende i et skattelyland, men netop er blevet beskattet i sit hjemland af det modtagne udbytte.

Når seneste praksis lægges til grund, kan det ikke udelukkes, at Skattestyrelsen har ret i deres antagelser, og vi derfor i fremtiden vil se meget mere til disse sager. Derfor er opfordringen, at man som udloddende selskab skal tænke sig godt om, før man foretager en skattefri udlodning til et moderselskab i udlandet.

Rentekravet

Højesteret behandlede endnu et spørgsmål i deres dom af 9. januar 2023. Det omhandlede, hvorvidt Skattestyrelsen havde et rentekrav i en situation, hvor skatteyderen havde fået medhold ved Landsskatteretten og til dels også ved landsretten, men hvor Skatteministeriet havde indbragt sagerne for højeste instans med påstand om betaling af skatten. Da der var opnået medhold i tidligere instans, havde skatteyderen fået det pågældende skattebeløb udbetalt, men som følge af anken var der risiko for, at dette skulle tilbagebetales til Skattestyrelsen.

Problemstillingen er, om Skattestyrelsen har et rentekrav mod skatteyderen i de situationer, hvor man ikke kan foretage indbetalingen, f.eks. på skattekontoen, og dermed frigøre sig fra et rentekrav. Skattestyrelsens krav på renter går helt tilbage til året efter det indkomstår, som skatten vedrører, og hvor betalingen skulle have været foretaget senest, hvis Skattestyrelsen har ret i deres antagelse om beskatning.

NetApp Denmark, som sagen vedrørte, havde ved landsretten fået medhold i, at Skattestyrelsen ikke kunne kræve rente, når der ikke havde været mulighed for at frigøre sig for rentekravet ved indbetaling.

Højesteret udtaler, at det af opkrævningsloven fremgår, at en debetsaldo på kontoen forrentes med den rente, der er fastsat i loven, og at renten beregnes dagligt og tilskrives månedligt, dvs. med rentes rente.

Reglerne om én skattekonto trådte i kraft 1. august 2013, og efter lovens ordlyd skal det skyldige beløb herefter forrentes som påstået af Skatteministeriet.

Højesteret nævner, at en forståelse af opkrævningsloven i overensstemmelse med dens ordlyd indebærer, at skattemyndighedernes samlede rentekrav mod NetApp Denmark er meget stort i forhold til det indeholdelsespligtige beløb.

En væsentlig del af kravet skyldes de nævnte bestemmelser i loven om rentes rente. Dette skal ses i sammenhæng med, at NetApp Denmark – som følge af, at selskabet har fået medhold i Landsskatteretten og til dels i landsretten – ikke har haft mulighed for at deponere de omstridte beløb, f.eks. ved indsættelse på skattekontoen, og herved undgå forrentning indtil det tidspunkt, hvor domstolene måtte give Skatteministeriet medhold i de foreliggende sager.

I dommen kommer Højesteret desuden med en noget utraditionel udtalelse, idet de har en opfordring til lovgivningsmagten. Højesteret mener, at lovgivningsmagten bør forholde sig til, om konsekvenser af opkrævningsloven, som de foreligger, og når de ses i sammenhæng med spørgsmålet om ret til deponering af omstridte beløb, er ønskelige. Højesteret siger reelt til politikkerne, at de bør se på dette regelsæt, da det syntes mere end urimeligt for skatteborgerne.

Vi kan kun håbe, at Skatteministeriet følger Højesterets opfordring og foreslår en lovændring på området.

En dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Frankrig blev underskrevet den 4. februar 2022. Overenskomsten får tidligst virkning fra og med den 1. januar 2024. Da indholdet af den nye overenskomst er færdigforhandlet mellem de to lande, så kender vi indholdet.

Hvordan skal private pensioner fra Danmark til personer bosat i Frankrig beskattes efter den nye overenskomst?

Er der fortsat fritagelse for betaling af dansk ejendomsværdiskat for ejendomme anskaffet for mere end 14 år siden?

Den dansk-franske dobbeltbeskatningsoverenskomst

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten skal godkendes i begge lande, inden den kan træde i kraft. I Danmark sker dette ved, at Folketinget bemyndiger regeringen til at godkende den indgåede overenskomst. Lovforslag herom er netop fremsat i Folketinget.

Når overenskomsten er godkendt i såvel Frankrig som Danmark, får den virkning fra den førstkommende 1. januar. Det betyder, at overenskomsten tidligst får virkning fra og med den 1. januar 2024, og dette forudsætter, at Frankrig også inden den 31. december 2023 har godkendt overenskomsten og meddelt Danmark dette.

Godkendelsen er en formssag, da ingen af parterne kan ændre i den indgåede aftale/overenskomst.

Overenskomsten ligner de overenskomster, som Danmark har indgået i de senere år. Her skal dog omtales to forhold:

  • Beskatning af udbetalinger fra danske pensioner
  • Dansk ejendomsværdiskat af franske sommerboliger.

Dansk beskatning af pensionsudbetalinger til pensionister bosat i Frankrig

I den nye overenskomst er hovedreglen, at det er bopælsstaten, der har beskatningsretten til pensionsudbetalinger fra private ordninger - ordninger oprettet såvel i som udenfor ansættelsesforhold. Der gælder dog den vigtige undtagelse, at pensionsudbetalinger må beskattes i udbetalingslandet, hvis indbetalingen har været fradragsberettiget, eller der har været bortseelsesret (arbejdsgiverordninger).

En person, der flytter fra Danmark til Frankrig og får pensionsudbetalinger fra Danmark, eksempelvis en ratepension eller en livsvarig livrente, vil blive beskattet i Danmark, når der på indbetalingstidspunktet har været fradragsret eller bortseelsesret.

Ved den danske skatteberegning skal der gives nedslag (maksimeret credit) for betalt fransk skat af sådanne pensioner.

Endvidere må Danmark beskatte sociale ydelser, som eksempelvis folkepension og ATP mv., men skal også her give et nedslag for betalt fransk skat.

Overgangsreglen fra 2008 om beskatning af private pensioner

De personer, der den 28. november 2007 var hjemmehørende i Frankrig, og som den 31. januar 2008 modtog efterløn eller pension fra Danmark, der efter den gamle overenskomst kun kunne beskattes i Frankrig, er omfattet af en overgangsregel. Sådanne pensioner har ikke været beskattet i Danmark i de 14 år, hvor der ikke har været en dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Denne overgangsregel fortsætter uændret, og der vil således fortsat være dansk skattefrihed af pensionsudbetalinger, så længe personen forbliver hjemmehørende i Frankrig.

Ejendomsværdiskat for franske ejendomme

Personer bosat i Danmark, som de seneste 14 år har købt en sommerbolig mv. i Frankrig, har skullet og skal fortsat betale dansk ejendomsværdiskat af en sådan ejendom.

Personer, der den 28. november 2007 var omfattet af fuld dansk skattepligt, og som på dette tidspunkt ejede fast ejendom i Frankrig, har i de forgangne år været fritaget for dansk ejendomsværdiskat af den franske ejendom, så længe han/hun forblev omfattet af fuld dansk skattepligt og ejede den pågældende ejendom.

Efter den nye overenskomst skal personer bosat i Danmark tilsyneladende betale dansk ejendomsværdiskat, uanset hvornår ejendommen er anskaffet. Overgangsreglen er i hvert fald ikke nævnt i den nye overenskomst.

Mange danske virksomheder har i de senere år fået en ekstra regning fra Skattestyrelsen, når de har beskæftiget udenlandsk arbejdskraft. Normalt bliver der tale om en ekstraudgift for den danske virksomhed, da det samlede aftalte vederlag er afregnet til kontraktpartneren.

Det kan konstateres, at flere danske selskaber er oprettet med det formål at udleje arbejdskraft til andre danske selskaber. Årsagen er formentlig, at reglerne om arbejdsudlejeskat ikke gælder ved udlejning af arbejdskraft mellem to danske virksomheder. Men dette gælder dog ikke ubetinget, hvorfor der alligevel kan komme en ekstra regning fra Skattestyrelsen til den virksomhed, der har gjort brug af udenlandsk arbejdskraft.


En dom fra Vestre Landsret

En dom fra Vestre Landsret fastslår, at hvis en dansk virksomhed formidler udenlandsk arbejdskraft til en anden dansk virksomhed, er det slutbrugeren, der hæfter for arbejdsudlejeskatten.

Dommen omhandler et dansk entreprenørselskab (slutbrugeren), der havde indgået en aftale med et andet dansk selskab (udlejerselskabet) om blandt andet en nedrivningsopgave, der blev udført af udenlandske arbejdstagere.

Udlejerselskabet fremsendte fakturaer til slutbrugeren, hvor der var anført ”Udleje af personale til nedbrydning”.

Landsretten konkluderer, at der er tale om arbejdsudleje, men udlejeren er kun formidler af udenlandsk arbejdskraft, hvorfor det er slutbrugeren (entreprenørselskabet), der var pligtig til afregning af arbejdsudlejeskat.

Entreprenørselskabet hæftede derfor for den manglende afregning af arbejdsudlejeskat, selv om der var sket fuld afregning af fakturabeløbene til den danske udlejer/formidler.


Det gode råd

Som anført indledningsvis er udgangspunktet, at slutbrugeren ikke skal afregne arbejdsudlejeskat, når mandskabet lejes af et andet dansk selskab. Men det er en forudsætning, at de personer, der udlejes, har en reel ansættelse hos udlejer, der bærer den økonomiske risiko i form af ansættelsesforholdet.

Lejer en dansk virksomhed arbejdskraft af en anden dansk virksomhed, og er der tale om udenlandsk arbejdskraft, er det gode råd til slutbrugeren, at han afregner arbejdsudlejeskat, medmindre han kan få sikkerhed for, at udlejer løbende afregner AM-bidrag og A-skat for de pågældende personer.

Folketinget vedtog den 22. december 2022 at nedsætte afskrivningssatsen fra 4 % til 3 % årligt for bygninger og installationer, der anskaffes den 1. januar 2023 eller senere.

Nedsættelse af afskrivningssatsen for bygninger og installationer

Afskrivningssatsen er nedsat fra 4 % til 3 % for bygninger og installationer, der anskaffes den 1. januar 2023 eller senere.

Er bygningen erhvervet senest den 31. december 2022, kan der i 2023 og senere fortsat afskrives med 4 % årligt.

Ombygninger, tilbygninger mv., der sker den 1. januar 2023 eller senere, kan kun afskrives med 3 %, selv om den oprindelige bygning er anskaffet inden udgangen af kalenderåret 2022 og dermed kan afskrives med 4 %.

Hidtil har bygninger og installationer med en fysisk levetid på mindre end 25 år kunnet afskrives med en procentsats opgjort som afskrivning over levetiden forhøjet med 3. Med en forventet fysisk levetid på 20 år, kunne der således afskrives med 8 % (5+3).

For bygninger mv., der anskaffes den 1. januar 2023 eller senere, kan der afskrives over levetiden, hvis bygningens fysiske levetid er mindre end 33 år. Tillægget på 3 % er afskaffet. En bygning mv. med en forventet fysisk levetid på 20 år, der anskaffes den 1. januar 2023 eller senere, kan således afskrives med 5 % årligt.

Mange lønmodtagere kender ligningslovens § 33 A. Løn for arbejde udført i udlandet medfører ikke dansk skattebetaling, eller måske skal der betales halv dansk skat. Ved halv dansk skat skal der ikke betales skat i udlandet.

Østre Landsret har afsagt en principiel dom, der betyder, at visse lønmodtagere, selv om de umiddelbart opfylder betingelserne i ligningslovens § 33 A, alligevel ikke kan få lempelse efter denne bestemmelse.

Ligningslovens § 33 A

Personer, der er fuld skattepligtige til Danmark, skal selvangive deres globale indkomst, herunder løn for arbejde udført i udlandet.

For at opnå lempelse efter ligningslovens § 33 A, skal følgende betingelser være opfyldt:

  • Ophold uden for riget (Danmark, Færøerne og Grønland) i mindst 6 måneder
  • Under udlandsopholdet må man højst være i Danmark 42 dage inden for enhver 6-måneders periode. Der må under opholdene i Danmark ikke udføres nogen form for arbejde, dog er det tilladt at udføre arbejde, der er absolut nødvendigt og har en direkte sammenhæng med arbejdet i udlandet (praksis er restriktiv).

Østre Landsret har tilføjet en ”tredje betingelse”, der skal være opfyldt, for at lønindkomsten berettiger til lempelse efter ligningslovens § 33 A.

Dom afsagt af Østre Landsret

Østre landsret har den 6. december 2022 afsagt en principiel dom om muligheden for at anvende ligningslovens § 33 A.

Landsretsdommen omhandler en pilot, der havde valgt at bosætte sig i Frankrig. Han var fortsat omfattet af fuld dansk skattepligt og selvangav derfor pilotlønnen i Danmark med anvendelse af ligningslovens § 33 A.

Inden flytningen til Frankrig var han ansat med stationeringssted i København, og dette ansættelsesforhold forblev uændret efter flytningen til Frankrig.

Piloten opfyldte umiddelbart betingelserne (i hvert fald for en del af perioden) for at få lempelse efter ligningslovens § 33 A.

Sagen endte i Østre Landsret. Skatteministeriets påstand var, at piloten ikke var berettiget til at anvende ligningslovens § 33 A, da han selv havde valgt at bosætte sig i Frankrig, og arbejdet for den danske arbejdsgiver reelt ikke relaterede sig til Frankrig. Arbejdsgiveren havde med andre ord ingen interesse i, at piloten opholdt sig / boede i Frankrig.

Østre Landsret gav Skatteministeriet medhold i, at der skal være en sammenhæng mellem udlandsopholdet og den skattepligtiges arbejde. Østre Landsret fandt derfor ikke, at piloten var berettiget til lempelse efter ligningslovens § 33 A.

Kommentarer

Der findes flere bindende svar fra Skatterådet, hvor man har accepteret, at ligningslovens § 33 A kan anvendes, når lønmodtageren selv vælger at bosætte sig i udlandet i en periode og udføre sit arbejde fra en hjemmearbejdsplads der.

Dette er med landsrettens dom ikke længere muligt.

Det vides ikke, om dommen bliver indbragt for Højesteret.

For at undgå at betale renter af restskat for indkomståret 2022 skal betaling ske inden nytår. Men mod betaling af en dag til dag-rente kan betaling af restskat for 2022 også ske i perioden 1. januar 2023 – 1. juli 2023. Efter denne dato betales et fast procenttillæg.

Restskat

Reglerne for beregning af renter og procenttillæg til restskat er som følger:

  • Hvis restskatten betales inden den 1. januar 2023, skal der ikke betales renter eller procenttillæg
  • Hvis restskatten betales i perioden 1. januar – 1. juli 2023, skal der betales en dag til dag-rente
  • Hvis restskatten først bliver betalt efter den 1. juli 2023, skal der betales et procenttillæg.

Betaling inden nytår

Der skal ikke betales hverken dag til dag-rente eller procenttillæg.

Er man selvstændigt erhvervsdrivende og anvender virksomhedsordningen, kan det være en fordel at vente med at betale restskatten indtil 2023 mod betaling af en dag til dag-rente. Det skyldes, at frivillige indbetalinger af restskat i virksomhedsordningen anses som private hævninger. Ved at afvente med betaling til 2023 udskyder man beskatningen af det hævede beløb ét år, og man kan nøjes med at betale renter af skatten, indtil den dag betaling sker.

Betaling i perioden 1. januar 2023 – 1. juli 2023

Ved indbetaling af restskat i perioden 1. januar 2023 – 1. juli 2023 skal der betales en dag til dag-rente på 1,7 % p.a. Dag til dag-renten kan ikke skattemæssigt fratrækkes.

Betales restskatten den 30. januar 2023, skal der betales rente for 30 dage. Udgør den forventede restskat eksempelvis 100.000 kr., beregnes renten således:

100.000 kr. x 1,7 % x 30/365 = 140 kr.

Viser det sig senere, at restskatten er større, kan der foretages yderligere indbetaling mod betaling af en dag til dag-rente. Betaling skal dog være sket senest den 1. juli 2023.

Restskat, der ikke er indbetalt senest den 1. juli 2023

Er restskatten ikke betalt senest den 1. juli 2023, skal der ikke betales en dag til dag-rente men i stedet et procenttillæg. Procenttillægget udgør 3,7 %. Procenttillægget kan ikke skattemæssigt fratrækkes.

Hvis restskatten eksempelvis udgør 71.700 kr., indregnes 21.700 kr. med tillæg af 3,7 % eller i alt 22.503 kr. i forskudsskatten for indkomståret 2024. Den resterende restskat på 50.000 kr. med tillæg af 3,7 % eller i alt 51.850 kr. opkræves fordelt på tre rater i august, september og oktober 2023.

AM-bidrag

AM-bidrag er omfattet af reglerne om restskat. Det betyder, at der også ved for lidt betalt AM-bidrag skal betales en dag til dag-rente eller procenttillæg.

Overskydende skat

Ved udbetaling af overskydende skat er der ikke et procenttillæg, da godtgørelsesprocenten er beregnet til 0. Ved udbetaling af overskydende skat, hvor der er betalt en dag til dag-rente af beløbet, vil der sammen med udbetalingen af den overskydende skat ske tilbagebetaling af den betalte dag til dag-rente.

SKAT påbegynder udbetaling af overskydende skat medio april 2023.

Selvstændigt erhvervsdrivende og andre, der anvender den ”udvidede selvangivelse”, må vente lidt længere med at få overskydende skat udbetalt

I en verden, hvor der bruges mere og mere tid på sociale medier, er der skabt grobund for, at flere og flere arbejder som influencere. En influencer eller influent er en person, der bruger sit netværk af følgere på sociale medier til at sprede information om budskaber, produkter eller brands, herunder ved at anmelde, promovere og anbefale. Konkret foregår det ofte ved, at influenceren laver opslag, videoer og lignende mod betaling fra virksomhederne bag produkterne og de forskellige brands. Influencere er således bloggere, instagrammere, youtubere mv. Jo flere følgere en influencer har, jo større økonomisk potentiale har den pågældende. Det kræver dog normalt, at virksomhederne gerne vil associeres med den pågældende influencer.

Enhver person, der er i stand til at få følgere på en eller flere af de forskellige sociale medieplatforme, kan således blive influencer. Teknisk kræver det blot adgang til internettet, en computer og/eller en smartphone. Samtidig kræver det kendskab til, hvordan den eller de pågældende sociale medieplatforme fungerer. For nogle er arbejdet som influencer mest for sjov, og for andre er det en levevej.

Idet der er tale om en forholdsvis ny måde at tjene penge på, rummer skattelovgivningen ingen særlige regler for influencere. Det ændrer dog ikke på, at hvis man oppebærer indkomst som influencer, f.eks. gennem omtale af et produkt eller en virksomhed i opslag eller videoer på sociale medier, så skal indkomsten beskattes.

Beskatning

Beskatningsgrundlaget

Beskatningsgrundlaget for influencere afhænger af, om aktiviteten kan kvalificeres som erhvervsmæssig virksomhed. Er dette tilfældet, skal der opgøres en skattepligtig indkomst for virksomheden, hvor der er fradrag for driftsomkostninger. Det vil være muligt at anvende virksomhedsskatteordningen eller at drive virksomheden gennem et selskab. Er der den mindste tvivl om, hvorvidt aktiviteten udgør erhvervsmæssig virksomhed, bør aktiviteten ikke ligge i et selskab, idet der i så fald er risiko for, at indtægten ender med at blive beskattet med mere end 100 %.

Afgørelsen af, om en aktivitet udgør en erhvervsmæssig virksomhed, beror på en samlet konkret vurdering, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Erhvervsmæssig virksomhed er kendetegnet ved at være tilrettelagt og drevet med systematisk indkomsterhvervelse for øje, herunder at virksomheden er anlagt med rentabel drift for øje, og at virksomheden har den fornødne intensitet og seriøsitet. En influencer, der lever godt af at promovere, teste, anmelde produkter mv. mod betaling, vil sædvanligvis være erhvervsdrivende, hvis vedkommende har mange forskellige kunder. Omvendt vil en influencer, der kun har en beskeden omsætning og aktivitet eller kun har en enkelt kunde, som udgangspunkt ikke drive erhvervsmæssig virksomhed.

Kan virksomhed som influencer ikke kvalificeres som erhvervsmæssig virksomhed, skal vederlag beskattes som honorarindkomst. Der er i så fald tale om B-indkomst, der beskattes på samme måde som lønindkomst. I forhold til lønindkomst er forskellen, at der ikke indeholdes skat og arbejdsmarkedsbidrag ved udbetalingen. B-indkomsten skal registreres på forskudsopgørelsen, hvorved skat og arbejdsmarkedsbidrag løbende opkræves som B-skatterater.

Det er som udgangspunkt muligt at opnå fradrag i den personlige indkomst for udgifter afholdt i forbindelse med honorararbejdet. Udgifterne skal kunne dokumenteres og må ikke overstige selve honoraret. Hvis indkomsten kvalificeres som honorar, er det ikke muligt at bruge virksomhedsskatteordningen, ligesom aktiviteten ikke kan drives i et selskab.

Beskatning af vederlag, gaver og vareprøver

Influencere modtager typisk vederlag i form af penge samt vareprøver og gaver, herunder tøj, mad, drikkevarer, teater- og koncertbilletter, sportsudstyr osv.

Når virksomheder efter aftale eller uopfordret sender gaver med en klar forventning om, at der sker promovering af virksomhederne eller produkterne på et eller flere af de sociale medier, er der som udgangspunkt tale om et skattepligtigt vederlag. Der skal derfor ske beskatning af gavens markedspris inkl. moms på tidspunktet for modtagelsen.

I praksis er det dog knap så enkelt, da en del influencere som led i deres aktivitet modtager vareprøver og lignende med henblik på afprøvning, anmeldelse, tests mv. Baggrunden er, at det ikke er muligt at udføre troværdige tests, anmeldelser og promovering, hvis fysisk adgang til produkterne ikke har været mulig.

Anvendes produkterne privat efter endt afprøvning, sker der beskatning af værdien. Bortskaffes eller destrueres produkterne efter endt afprøvning, er der adgang til at fratrække et beløb svarende til handelsværdien af de vareprøver, der bortskaffes eller destrueres. Hvis vareprøverne modtages og bortskaffes eller destrueres i samme indkomstår, sker der derfor ikke beskatning, medmindre der har været en privat anvendelse i en periode inden bortskaffelsen. Hvis vareprøverne modtages i år et og først bortskaffes i år to, vil der opstå en skattepligtig indtægt i år et og et skattemæssigt fradrag i år to. Bortskaffelsen eller destruktionen skal i øvrigt kunne dokumenteres.

Sager ved Skatterådet

I 2021 blev der forelagt en sag for Skatterådet, hvor en influencer sammen med sin ægtefælle drev erhvervsmæssig virksomhed gennem et anpartsselskab, hvor der i alt var tre ansatte. De var begge ansat på fuld tid i selskabet, og de modtog løn fra selskabet. Aktiviteten i selskabet bestod i at teste, anbefale og beskrive produkterne for sine følgere på de sociale medier, herunder på YouTube og Instagram. Selskabet var tillige begyndt at sælge produkter af eget mærke via websalg. Selskabet havde indgået kontrakter med forskellige samarbejdspartnere, hvor der var aftalt et fast honorar mod levering af et bestemt antal YouTube-videoer, Instagram-stories mv. Aftalerne var indgået for en forud fastsat periode og ophørte efter levering af de aftalte ydelser.

Udover honoraret modtog selskabet vareprøver med henblik på at kunne give en troværdig beskrivelse og fremvisning af produkterne. Størstedelen af vareprøverne blev efter endt afprøvning, tests og promovering bortskaffet, blandt andet som præmier til selskabets følgere efter følgende kriterier:

  • Alle kunne deltage uden undtagelse, så længe man havde adgang til Instagram, hvor konkurrencen foregik. Dvs. at konkurrencen i tilstrækkeligt omfang var offentlig
  • Alle, der ”likede” eller kommenterede på opslaget på Instagram, var med i lodtrækningen
  • Det var gratis at deltage
  • Vinderen blev tilfældigt udvalgt.

Skatterådet fandt, at i det omfang vareprøverne udelukkende blev anvendt som led i virksomhedens drift, herunder i forbindelse med tests, anmeldelser eller fremvisninger på sociale medier, ville vareprøverne ikke være skattepligtige for influenceren. Hvis vareprøverne derimod efterfølgende blev anvendt af influenceren, ville disse blive anset for at erstatte et privat forbrug, og der skulle derfor ske beskatning. Der skulle foretages en konkret vurdering af skattepligten i hvert enkelt tilfælde. Udloddes produkter via konkurrencer, er det i øvrigt nødvendigt at forholde sig til, om der skal opkræves spilafgift. I den omtalte sag var dette ikke tilfældet.

I en anden sag fra 2022, der blev forelagt Skatterådet, spurgte et selskab, der gjorde reklame for forskellige produkter og brands, om selskabet ville være skattefri af værdien af vareprøver, som selskabet modtog fra sine kunder med det formål og mod betaling at teste, fremvise og/eller anmelde på de sociale medier, og som efter aftale ikke måtte videresælges. Skatterådet fandt, at værdien af vareprøverne var skattepligtig, men udtalte dog samtidig, at selskabet ved indkomstopgørelsen ville kunne fradrage et beløb svarende til handelsværdien af de vareprøver, der blev bortskaffet eller destrueret. Skatterådet lagde i den forbindelse vægt på, at der var tale om udgifter, som var nødvendige at afholde for at kunne modtage de kontante vederlag for de udførte arbejdsopgaver. Konsekvensen af ovennævnte er, at såfremt vareprøverne ikke anvendes af selskabets ansatte inden bortskaffelse eller destruktion, vil vareprøverne være skattefrie for selskabet.

I samme sag påtænkte selskabet tillige at påbegynde et samarbejde med rejsearrangører i ind- og udland med henblik på at markedsføre bestemte rejsemål for selskabets følgere på de sociale medier. Skatterådet kunne bekræfte, at værdien af rejser eller oplevelser, som selskabet ville blive honoreret kontant for mod at lade sine ansatte deltage på rejsen og herefter anmelde rejsen på de sociale medier, ikke skulle medregnes til selskabets skattepligtige indkomst, hvis vederlaget havde en sådan størrelse, at det stod i forhold til værdien af anmeldelsen. Konklusionen er således, at det beror på en konkret vurdering, om værdien af en rejse er skattefri eller skal beskattes helt eller delvist.

Tilpasning af reglerne

Arbejde som influencer er kommet for at blive, og praksis vil derfor løbende blive udvidet. I øvrigt kan det langt fra udelukkes, at skattelovgivningen på et tidspunkt vil blive tilpasset de særlige skattemæssige problemstillinger, der knytter sig til denne branche.

Et kapitalejerlån kan opstå på flere forskellige måder. Det kan selvsagt ske ved en ganske almindelig lånoptagelse, hvor selskabet udlåner et bestemt beløb til kapitalejeren, som denne skal tilbagebetale i henhold til en låneaftale. Det kan dog også være som følge af træk på en mellemregningskonto, anvendelse af et firmakreditkort til private udgifter, osv. Artiklen vil beskrive udvalgte skatteretlige problemstillinger ved kapitalejerlån.

Den overordnede regulering

Et anparts- og aktieselskab har under visse betingelser mulighed for at yde lån til dets kapitalejere. Dette forudsætter dog, at:

  • lånet ydes på markedsvilkår
  • det lånte beløb kan rummes inden for selskabets frie reserver
  • der træffes beslutning om lånet forud for långivningen, enten af generalforsamlingen eller af ledelsen, efter bemyndigelse fra generalforsamlingen
  • selskabets første årsrapport har været aflagt, før beslutningen træffes.

Hvis disse betingelser er opfyldte, er der tale om et lovligt kapitalejerlån. Er bare én af betingelserne ikke opfyldt, er lånet ulovligt. Selvom et kapitalejerlån er lovligt efter selskabsloven, er det ikke nødvendigvis hensigtsmæssigt grundet skattereglerne.

Reglerne om beskatning af kapital­ejerlån følger af ligningslovens § 16 E, som alene gælder, hvis kapitalejeren er en fysisk person. Den fysiske person skal udøve bestemmende indflydelse over selskabet som hovedaktionær, dvs. direkte eller indirekte eje mere end 50 % af selskabskapitalen eller råde over mere end 50 % af stemmerne.

Hvordan sker beskatningen?

Ligningslovens § 16 E trådte i kraft 1. januar 2013. Den medfører, at et kapitalejerlån, der er omfattet af bestemmelsen, anses for at være løn eller udbytte og derfor beskattes som sådan. Dette gælder, uanset om lånet er lovligt eller ulovligt efter selskabsloven. Såfremt kapitalejerlånet er en sædvanlig forretningsmæssig disposition, beskattes kapitalejerlånet dog ikke. Det er f.eks. tilfældet ved lån opstået i forbindelse med almindelig samhandel mellem selskabet og kapitalejeren på sædvanlige kreditvilkår. Formålet med bestemmelsen er at fjerne det skattemæssige incitament til at optage kapitalejerlån som skattefrit alternativ til hævning af skattepligtigt udbytte eller løn.

Et selskab er forpligtet til at indeholde og indbetale skat, når der udloddes udbytte, og når der udbetales løn. Der er dog normalt ikke indeholdt udbytteskat eller A-skat, når der er udstedt et kapitalejerlån, idet hele lånets hovedstol udbetales. Skattebyrden hviler endegyldigt på kapitalejeren ved et kapitalejerlån, idet kapitalejerlånet anses for at være udbytte eller A-indkomst. Når selskabet efterfølgende skal indbetale skat for kapitalejerlånet som udbytte eller A-indkomst, skal skattebyrden overvæltes fra selskabet til kapitalejeren. Det gøres ved, at selskabet får et krav mod kapitalejeren på tilbagebetaling af den skat, selskabet har indbetalt.

Det er vigtigt, at kapitalejeren tilbagebetaler den skat, selskabet har indbetalt, til selskabet inden selskabets oplysningsfrist for det indkomstår, hvor aktionærlånet blev udbetalt. Konsekvensen af manglende rettidig betaling er, at det beløb, som selskabet har indbetalt i skat for selve lånet, betragtes som et nyt skattepligtigt kapitalejerlån.

Kapitalejerens mellemregningskonto med selskabet

Højesteret har i afgørelse af 30. august 2022 taget stilling til den skattemæssige betydning af lån optaget via en sædvanlig mellemregningskonto. Højesteret udtalte, at kun hvis lånet er optaget som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition, beskattes lånet ikke som løn eller udbytte. Det betyder, at det ikke er afgørende, om lånet er optaget via en sædvanlig mellemregningskonto, men derimod om lånet er udtryk for en sædvanlig forretningsmæssig disposition.

Ved afgørelsen har Højesteret endvidere fastslået, at der skal ske beskatning af hævninger på mellemregningskontoen, i det omfang selskabet ved den enkelte hævning har fået et tilgodehavende eller har fået et forøget tilgodehavende hos kapitalejeren. Det er altså den enkelte hævning, der er afgørende, og ikke mellemregningskontoens saldo ved regnskabsårets udløb.

Anvendelse af firmakreditkort

Betaling af private udgifter med et firmakreditkort behandles på samme måde som træk på en mellemregningskonto. Hvis selskabet betaler kapitalejerens private udgifter, f.eks. private restaurantbesøg, boligindretningsartikler, mv., skal de betalte beløb beskattes som løn eller udbytte.

I praksis sker der ikke beskatning, såfremt betalingen er sket i forbindelse med, at kreditkortet er benyttet i erhvervsmæssig sammenhæng, og under forudsætning af, at der umiddelbart efter foretages en opgørelse og afregning.

Hvordan begrænser man skattebyrden ved kapitalejerlån?

Højesteret bekræfter i den ovenfor nævnte afgørelse, at beskatningen ikke ophæves ved tilbagebetaling. Idet et ulovligt kapitalejerlån skal betales tilbage, vil der altså ske beskatning af et beløb, som kapitalejeren ikke længere råder over. Et lovligt kapitalejerlån skal ligeledes betales tilbage. Der er dog i visse tilfælde mulighed for at reparere skaden ved et lovligt aktionærlån, idet fordringen under visse forudsætninger kan udbetales som løn eller udloddes som udbytte.

Lidt paradoksalt skal man således ikke skynde sig at tilbagebetale et lån, før mulighederne for ”reparation” er afdækket.

Beskatningsreglerne vedrørende fri bil, bolig mm. blev strammet gevaldigt i 1992 i forlængelse af en TV-udsendelse, som havde fokus på beboere langs Strandvejen nord for København.

Reglerne om beskatning af fri bil findes i ligningsloven sammen med de øvrige regler om beskatning af personalegoder som fx telefon, internet og multimedier, fri bolig, sommerbolig, båd mm. samt generelle personalegoder. Formålet med reglerne har gennem årene været at beskatte de fordele, en ansat opnår ved, at arbejdsgiveren stiller et aktiv til rådighed for den ansatte til privat anvendelse. Det gælder i princippet, uanset om aktivet bliver anvendt eller ej. Der er dermed tale om en rådighedsbeskatning.

Beskatningen af fri bil er baseret på en skematisk beregning af den skattemæssige værdi af rådigheden, som gennem årene alene har været baseret på bilens nyvognspris eller faktiske anskaffelsespris afhængig af bilens alder på tidspunktet for tilrådighedsstillelsen.

I tilfælde af, at arbejdsgiveren stiller bilen til rådighed for medarbejderen, er medarbejderen afskåret fra at modtage skattefri befordringsgodtgørelse efter statens takster. Det er derfor en overvejelse værd at regne på, om det er en fordel eller en ulempe at have fri bil. Paradoksalt nok er det desværre ofte således, at fordelen bliver mindre jo mere erhvervsmæssig kørsel, medarbejderen har. Stort omfang af erhvervsmæssig anvendelse skulle jo ellers netop være motivet for at lade arbejdsgiveren stille bilen til rådighed.

Eksempler på arbejdsgiverudgifter ved fri bil:

  • Service og vedligeholdelse (herunder udgifter til olie, sprinklervæske, vask mm.)
  • Benzin, diesel eller el til el- og hybridbiler
  • Nødvendige reparationer
  • Forsikring, ejerafgift/vægtafgift.

Eksempler på udgifter, som ikke er arbejdsgiverudgifter:

  • Fart- og parkeringsbøder
  • Broafgifter og færgebilletter (medmindre det er mellem hjem og arbejde)
  • Garage og p-plads (medmindre det er i forbindelse med erhvervsrelaterede rejseaktiviteter).

Beregning af værdi af fri bil

Nyere bil under tre år

Hvis en bil er mindre end tre år gammel, beregner man beskatningsværdien ud fra den anskaffelsesværdi, importøren har anmeldt ved første indregistrering (nyvognsprisen).

Medarbejderen bliver beskattet heraf i op til de første fire måneder, hvorefter beskatningsværdien skal genberegnes efter bilens markedsværdi (genberegningsværdien).

Genberegningsværdien er den værdi, som en køber må forvente at skulle betale hos en forhandler, når man køber bilen som ny plus 6 %, som SKAT lægger oveni.

Genberegning skal foretages senest tre måneder efter bilens indregistrering, og for leasingbiler er det leasingselskabet, som er ansvarlig for at oplyse leasingtager om den genberegnede værdi.

Herefter er det arbejdsgiverens ansvar, at medarbejderen bliver beskattet korrekt.

Når bilen bliver tre år

Fra den 37. måned efter første registreringsdato nedsættes beskatningsværdien til 75 % af beregningsgrundlaget.

Brugte biler, som er over tre år på anskaffelsestidspunktet

For brugte biler, som på arbejdsgiverens anskaffelsestidspunkt er ældre end tre år regnet fra første registreringsdato, bruger man bilens anskaffelsespris (fakturaprisen) som beregningsgrundlag.

Bliver der monteret træk eller andet ekstraudstyr, som ikke i forvejen findes på bilen, tæller dette ikke med i beregningen.

Den skattepligtige værdi af fri firmabil har i mange år været 25 % af den del af bilens værdi, som ikke overstiger kr. 300.000 og 20 % af resten. Beregningsgrundlaget er altid mindst kr. 160.000.

Fra og med 2022 er satserne justeret. Beløbsgrænserne på kr. 300.000 og kr. 160.000 er uændrede, men procentsatserne er ændret, således at de i 2022 er 24 %/21 %, i 2023 23,5 %/21,5 %, i 2024 23 %/22 % for i 2025 at smelte sammen til én sats på 22,5 %.

I tillæg hertil skal medarbejderen beskattes af et såkaldt miljøtillæg. Miljøtillægget består af bilens grønne ejerafgift, vægtafgift eller CO2-ejerafgift ganget med en sats.

I 2022 er satsen 350 %, i 2023 er satsen 450 %, i 2024 er satsen 600 % og i 2025 er satsen 700 %.

Det betyder, at arbejdsgiveren skal omberegne værdien af fri bil for alle firmabiler hvert år i januar til og med januar 2025.

Elbiler og hybridbiler

Værdien af fri elbil, hybridbil og andre grønne biler bliver beregnet på samme måde som værdien af fri benzin- og dieselbil.

1. juli 2021 kom der nye regler for beskatning af arbejdsgiverbetalte ladestandere, hvorefter medarbejdere ikke længere skal betale skat af at få opsat en ladestander derhjemme til en fri elbil eller en fri hybridbil. Det forudsætter dog, at medarbejderen har fri elbil eller hybridbil i mindst seks sammenhængende måneder efter 1. juli 2021.

Hvis medarbejderen har haft fri elbil eller hybridbil i mindre end seks sammenhængende måneder efter 1. juli 2021, skal værdien af en ladestander og omkostninger til installationen beskattes og indberettes som personalegode.

Samme regler for erhverv og lønmodtagere

Driver man en enkeltmandsvirksomhed, kan man anvende reglerne om fri bil, hvis man er tilmeldt virksomhedsordningen.

Indeholdelsespligt

Arbejdsgivere skal for hver påbegyndt måned indberette værdien af fri bil sammen med medarbejderens løn i de måneder, hvor medarbejderen har adgang til bilen og kan køre privat i den (rådighedsbeskatning). Hvis medarbejderen fx holder orlov i to måneder og ikke har adgang til at bruge bilen privat, skal der ikke indberettes noget.

Fri bil er reelt den mest rene bruttolønsordning, man kan forestille sig, da det beløb en medarbejder indbetaler til arbejdsgiveren for at køre privat i bilen, krone til krone skal trækkes fra i det beløb, som bliver indberettet som værdi af fri bil.

Hvis medarbejderen derimod selv betaler fx benzin direkte til tankstationen, giver det ikke fradrag eller nedslag i den skattepligtige værdi.

Junglen bliver tættere

Den nu forhenværende socialdemokratiske regering har varslet nye ændringer af reglerne om fri hybridbil fra 2023.

Inden udskrivning af valget til Folketinget sendte regeringen et lovforslag i høring om endnu en ændring af reglerne om fri bil – denne gang vedrørende hybridbiler.

Meningen med lovforslaget er, at der fra og med 2023 ikke længere skal være samme regler for beregningen af værdien af fri bil for ”rene” elbiler som for hybridbiler.

Som følge af folketingsvalget 1. november 2022 er alt lovarbejde sat på ”hold”, hvorfor det for nuværende er uafklaret, om dette lovforslag bliver gennemført.

Mange forældre har i de seneste par år overdraget fast ejendom til et barn. Det er ofte de såkaldte forældrekøbslejligheder, der er overdraget til det unge menneske, som bor i lejligheden. Værdien af ejendommen ønskes ofte sat til så lavt et beløb som muligt for at spare gaveafgift.

+/- 15 %’s-reglen i værdiansættelsescirkulæret fra 1982

Højesteret har med syvtommersøm fastslået, at en ejendom kan værdiansættes til den senest offentliggjorte ejendomsvurdering med tillæg eller fradrag af op til 15 %. Er den offentlige ejendomsvurdering 1,0 mio. kr., kan ejendommen ved overdragelse til sønnen eller datteren fastsættes til en værdi, der ligger i intervallet 850.000 kr. – 1.150.000 kr. Men denne 15 %’s regel gælder dog ikke, når der forligger ”særlige omstændigheder”.

Hvornår foreligger der ”særlige omstændigheder”?

Svaret kan ikke findes hverken i loven eller i værdiansættelsescirkulæret fra 1982.

Skattestyrelsen har udarbejdet et udkast til et såkaldt styresignal (retningslinjer), som oplister en række forhold, der kan betyde, at der efter styrelsens opfattelse foreligger særlige omstændigheder. Men det er jo langt fra sikkert, at det endelige svar findes i styresignalet, selv om dette bliver færdiggjort og offentliggjort.

Der verserer en lang række sager herom ved Landsskatteretten og domstolene. Landsskatteretten har for ganske nylig taget stilling til problematikken ”særlige omstændigheder”.


Landsskatterettens kendelse om ”særlige omstændigheder”

Sagen for Landsskatteretten omhandler overdragelse af en ejerlejlighed fra fader til datter.

Faderen havde købt lejligheden i sommeren 2017 for 5.270.000 kr. I sommeren 2020 blev lejligheden overdraget til datteren for 3,0 mio. kr. Den offentlige ejendomsvurdering udgjorde på overdragelsestidspunktet 2.750.000 kr., og overdragelsessummen på 3,0 mio. kr. lå således indenfor intervallet på 15 %.

I forbindelse med indgivelsen af en gaveanmeldelse bad Skattestyrelsen i september 2020 Vurderingsstyrelsen om en udtalelse om lejlighedens handelsværdi. Svaret var 5.450.000 kr.

Skattestyrelsen var af den opfattelse, at der forelå særlige omstændigheder henset til, at ejendommens reelle handelsværdi langt oversteg overdragelsessummen på 3,0 mio. kr. og fastsatte ejendommens værdi til 5.450.000 kr. Denne afgørelse blev påklaget med påstand om godkendelse af den anvendte overdragelsessum.

Landsskatteretten fandt ikke, at der forelå særlige omstændigheder. Landsskatteretten lagde vægt på , at der var forløbet cirka tre år fra faderens køb og indtil overdragelsen til datteren, og at handelsprisen på 5.270.000 kr. alene var cirka 75 % højere end overdragelsessummen på 3.000.000 kr.

Overdragelsessummen på 3,0 mio. kr. blev dermed godkendt.


Kommentarer

Centralt for afgrænsningen af begrebet ”særlige omstændigheder” er en højesteretsdom fra foråret 2021. Spørgsmålet var, om ”særlige omstændigheder” skulle knytte sig til den konkrete ejendom, eller om det var tilstrækkeligt, at Skattestyrelsen henviste til en prisstatistik for området (der var solgt fire tilsvarende ejendomme til en gennemsnitlig salgspris på 165 % af den offentlige ejendomsvurdering). Hertil bemærkede Højesteret blandt andet, at dette alene var et udtryk for, at styrelsen var af den opfattelse, at den offentlige ejendomsvurdering var for lav i forhold til den almindelige prisudvikling på markedet. Højesteret udtalte endvidere, at værdiansættelsescirkulæret fra 1982 bygger på en forudsætning om, at det offentlige er nærmest til at bære risikoen, hvis den offentlige ejendomsvurdering er for lav. Dette gælder efter Højesterets opfattelse også, hvor de offentlige ejendomsvurderinger gennem en længere periode ikke er blevet ajourført. Med højesteretsdommen blev det hermed fastslået, at generelle betragtninger om prisudviklingen på markedet ikke kan udgøre særlige omstændigheder.

En værdiansættelse efter 15 %’s-reglen kan således kun tilsidesættes – med den konsekvens, at det er overdrageren/modtageren, der skal bære risikoen for rigtigheden af en ejendomsvurdering – hvis der foreligger særlige, konkrete oplysninger om den konkrete ejendom.

Nye ejendomsvurderinger

15 %’s-reglen gælder kun så længe, at ejeren af ejendommen ikke har modtaget en vurdering efter den nye ejendomsvurderingslov. Herefter gælder en 20 %’s-regel – ejendommen kan overdrages til børn m.fl. til den offentlige ejendomsvurdering +/- 20 %, medmindre der foreligger ”særlige omstændigheder”.

Derfor er domspraksis mv. om ”særlige omstændigheder” alt andet lige interessant i mange år ud i fremtiden.

Navigation til indlæg